Activity-Based Costing System

Activity-Based Costing System

บักคำผวน เป็นผู้อำนวยการบริหารต้นทุน ของบริษัทรั่วไหลจำกัด ในบางเวลาบักคำผวนคิดว่าอยากจะปรับปรุงระบบต้นทุนของสินค้าไม้กายสิทธิ เขากำลังคิดว่าถ้าระบบแบบเดิมของบริษัท ที่คิดต้นทุนแบบระบบปริมาณงาน (volume-based system) ว่ามันจะสามารถคิดต้นทุนได้อย่างแม่นยำหรือเปล่า บักคำผวนเคยอ่านเรื่อง ระบบต้นทุนตามกิจกรรม activity-based costing (ABC) system ซึ่งมีการกระบวนการทำอยู่สองขั้นตอนในการกำหนดค่าโสหุ้ย (overhead costs) ให้กับสินค้า โดยในขั้นแรกนั้นจะมีการหากิจกรรมที่มีนัยสำคัญต่อกระบวนการผลิตของสินค้าและทำการกำหนดค่าโสหุ้ยของแต่ละกิจกรรมในกระบวนการโดยพิจารณาจากต้นทุนทรัพยากรขององค์กรที่ถูกใช้ไปโดยกิจกรรมเหล่านั้น โดยบักคำผวนรู้มาว่าโสหุ้ยเหล่านั้นที่ถูกกำหนดให้กับแต่ละกิจกรรมเขาเรียกกันว่า activity cost pool

หลังจากที่บักคำผวนได้กำหนดค่าโสหุ้ยไปให้กับ activity cost pool ในรอบแรกแล้ว จะต้องมาทำสิ่งที่เรียกว่า cost drivers (ต้นทุนที่ผลักดันให้เกิดกิจกรรมนั้น) สำหรับแต่ละ cost pool ในขั้นตอนที่สอง จากนั้นค่าโสหุ้ยจะถูกแบ่งปันจากต้นทุนรวมของกิจกรรม (activity cost pool) ไปยังสินค้าแต่ละตัว ในแบบที่เป็นจำนวนรวมของต้นทุนกิจกรรมที่สินค้าแต่ละตัวใช้ไป

ดูรูป

ABC ขั้นตอนที่หนึ่ง

บริษัทรั่วไหลจำกัด ก็ได้ตั้งคณะทำงานเพื่อมากำหนดว่ามีกิจกรรมอะไรบ้างที่เป็นต้นทุนร่วม ซึ่งหลังดูไปดูมาก็พบอยู่สี่กิจกรรมและแบ่งเป็นสี่กลุ่มคือ

กลุ่มแรก (Unit Level) ประเภทกิจกรรมที่มีเกิดขึ้นทุกครั้งเมื่อเกิดการผลิต ซึ่งในที่นี้ก็คือ การทำงานของเครื่องจักร

กลุ่มที่สอง (Batch Level) ประเภทกิจกรรมที่จะต้องทำในแต่ละรอบของการผลิต ในที่นี้ได้แก่ การจัดซื้อ (ตัวอย่างอื่นเช่น การส่งของ การบรรจุ)

กลุ่มที่สาม (Product-Sustaining Level) เป็นกิจกรรมที่จำเป็นต่อการสนับสนุนต่อการผลิต แต่ไม่ได้ทำทุกครั้ง เมื่อเกิดกิจกรรมในสองประเภทแรก ในที่นี้คือ การออกแบบ

กลุ่มที่สี่ (Facility Level) ได้แก่กิจกรรมทั่วไป เป็นกิจกรรมที่ต้องการในกระบวนการทั้งหมดที่เกิดขึ้น เช่น เงินเดือน ค่าเสื่อมราคา ภาษี ซึ่งในที่นี้คือระบบสนับสนุน

ดูรูป

การจัดประเภทกิจกรรมไปเป็นแบบที่เรียกว่า unit-level, batch-level, product-sustaining-level, และ facility-level นี้บักคำผวนเรียกว่า cost hierarchy

กิจกรรมต่าง ๆ ของบริษัทรั่วไหลจำกัดได้แสดงตามรูปข้างบน ซึ่งค่าใช้จ่ายต่าง ๆ ของบริษัทในทุกกิจกรรมรวมแล้วเท่ากับ 4,698,000 บาท

ABC ขั้นตอนที่สอง

ในขั้นตอนที่สองของโครงการต้นทุนตามกิจกรรม บักคำผวนและบักคำแพง เริ่มที่จะมาหาตัวผลักดันต้นทุน (cost driver) ของแต่ละต้นทุนรวมของกิจกรรม (activity cost pool) โดยทั้งสองได้เลือกใช้กระบวนการสามขั้นตอนในการคำนวณหาหน่วยของต้นทุนกิจกรรมสำหรับสินค้าแต่ละตัวของบริษัทรั่วไหลจำกัดซึ่งมีอยู่สินค้าอยู่สามแบบและสำหรับแต่ละกิจกรรมทั้งสี่กิจกรรม โดยมีรายละเอียดในการทำสำหรับแต่ละกิจกรรมที่ได้มาจากขั้นตอนที่หนึ่ง

การทำงานของเครื่องจักร

เริ่มจากกิจกรรมแรกที่มีค่าใช้จ่ายเท่ากับ 1,242,000 บาท ซึ่งค่าใช้จ่ายนี้ได้รวมค่าบำรุงรักษา ค่าเสื่อมราคา ระบบคอมพิวเคอร์ ค่าไฟฟ้า ทั้งบักคำผวนและบักคำแพงได้เลือกเอาจำนวนชั่วโมงมาเป็นตัวผลักดันต้นทุนเนื่องจากสินค้านั้นได้ใช้ชั่วโมงของเครื่องจักรอย่างมีนัยสำคัญที่สัมพันธ์กับต้นทุนส่วนใหญ่ของกิจกรรม ซึ่งวิธีการคำนวณว่าต้นทุนของเครื่องจักรนั้นสะท้อนไปยังตัวสินค้าได้อย่างไรในขั้นตอนที่สองของการวิเคราะห์แบบ ABC แสดงดังรูปภาพ โดยในแต่ละ Column ประกอบด้วยข้อมูลที่จำเป็นต้องใช้ในการทำ ABC ซึ่งเป็นข้อมูลที่จัดเก็บรวบรวมมาโดยคณะทำงานของโครงการ ABC ซึ่งมีดังต่อไปนี้

ข้อมูลที่เก็บรวบรวมโดยคณะทำงานโครงการ ABC

Column A  Activity: machine related

Column B Activity cost pool: 1,242,000 บาท ได้จากการปันส่วนในขั้นตอนที่หนึ่ง

Column C Cost driver: ชั่วโมงทำงานของเครื่องจักร

Column D Cost driver quantity: 230,000 ชั่วโมง (จำนวนชั่วโมงรวมทั้งหมดที่เครื่องจักรทำการผลิต สำหรับสินค้าสามประเภทใน Column G)

Column F Product lines: STD, DEL, ULT

Column G Cost driver quantify สำหรับสินค้าแต่ละประเภท: STD ใช้ 100,000 ชั่วโมง, DEL ใช้ 96,000 ชั่วโมง, ULT ใช้ 34,000 ชั่วโมง

Column I Product line production volume: STD จำนวน 10,000 หน่วย, DEL จำนวน 8,000 หน่วย, ULT จำนวน 2,000 หน่วย

ส่วนข้อมูลอีกในอีกสาม column คือ columns E, H, และ J นั้นได้มาจากการคำนวณ โดยแสดงด้วยสีแดงได้แก่

Column E Pool rate

Column H ต้นทุนกิจกรรมสำหรับแต่ละประเภทสินค้า

Column J ต้นทุนกิจกรรมต่อหน่วยของสินค้าในแต่ละประเภท

ภาพตารางการคำนวณ แสดงให้เห็นถึงค่าที่ได้จากการคำนวณ (สีแดง) จะเห็นว่าค่าที่ทางคณะทำงานจะต้องหามาใส่ก็คือ ต้นทุนที่เกี่ยวข้องกับชั่วโมงทำงานของเครื่องจักร (A, B, D, F, G) และต้นทุนการทำงานของเครื่องจักรเมื่อเทียบกับแต่ละหน่วยของสินค้าในแต่ละประเภท (STD, DEL, ULT)  ก็จะได้ผลอยู่ในช่อง J ภายใต้วิธีการคิดแบบ activity-based costing นี้ต้นทุนที่มีส่วนเกี่ยวข้องกับแต่ละประเภทสินค้าก็คือ (เมื่อมีการผลิตเป็นจำนวนหน่วยในช่อง I)

STD: มีต้นทุน 54.00 บาทต่อหน่วยการผลิต

DEL: มีต้นทุน 64.80 บาทต่อหน่วยการผลิต

ULT: มีต้นทุน 91.80 บาทต่อหน่วยการผลิต

จากนั้นเราก็จะทำการคำนวณเช่นเดียวกันกับตัวอย่างแรกในกลุ่มของ Unit Level โดยทำในส่วนของกลุ่มอื่นที่เหลือต่อไปจนครบทุกกลุ่ม

ก็จะได้ผลลัพธ์ของโครงการในเบื้องต้นมาตามรูปข้างบน ซึ่งบักคำผวนมาดูแล้วก็เห็นว่า งานนี้มีทั้งข่าวดีและข่าวร้าย ข่าวร้ายก็คือ เขาจะต้องจัดทำข้อมูลและรายละเอียดอย่างมากมายเพิ่มขึ้นมากกว่าแบบเดิมที่เคยทำ แต่ข่าวดีก็คือข้อมูลที่ต้องการหรือได้มาจากการรวบรวมและผลของการคำนวณสามขั้นตอนในแต่ละกลุ่มกิจกรรมมีค่าที่ได้ออกสอดคล้องและตรงกันดังนั้นถ้าเราสามารถเข้าใจการคำนวณก่อนหน้านี้ในรูปที่สามเราก็สามารถที่จะทำในส่วนที่เหลืออื่นได้เหมือนกัน

ถึงตอนนี้บักคำผวนก็มีข้อมูลต้นทุนกิจกรรมต่อหน่วยของสินค้าแยกย่อยไปแต่ละกิจกรรมที่เกี่ยวข้องและในทุกประเภทของสินค้า เมื่อต้องการหาต้นทุนรวมของสินค้าสำหรับสินค้าแต่ละประเภท สิ่งที่บักคำผวนต้องทำเพิ่มก็คือการเพิ่มต้นทุนทางตรง (direct-material cost) และต้นทุนค่าแรง (direct-labor cost) เข้าไปในแต่ละประเภทสินค้าตามที่ได้คำนวณไว้ก็จะได้ต้นทุนของสินค้าต่อหน่วย ตามรูป

ประเด็นก็คือเมื่อเปรียบเทียบดูกับการคำนวณในแบบเดิม (Volume-based product costing system) จะเห็นว่าต้นทุนของสินค้าประเภท STD และ DEL ที่ได้จากการคำนวณในแบบ activity-based costing system มีค่าต่ำกว่าการคำนวณในแบบเดิม ดูรูปการคำนวณในแบบเดิม

ของเดิม STD จะได้ที่ 496 บาทต่อหน่วย การคำนวณแบบ ABC จะได้ 472.66 บาทต่อหน่วย

ส่วน DEL ของเดิมได้ 604 บาทต่อหน่วย การคำนวณแบบ ABC จะได้ 567.18 บาทต่อหน่วย

นั่นก็คือบริษัทรั่วไหลไม่จำกัดควรที่จะขายของในราคาที่ถูกลงกว่าเดิมได้เพื่อเพิ่มความสามารถในการแข่งขันในตลาดเนื่องจากมีต้นทุนที่ต่ำกว่าเมื่อเทียบกับการคำนวณในแบบเดิม แต่ขณะเดียวกันสัญญาณอันตรายที่เกิดขึ้นก็คือในสินค้าประเภท ULT นั้นมีต้นทุนที่ได้จากการคำนวณแบบ ABC มากถึง 916.99 บาทต่อหน่วยในขณะที่การคำนวณแบบเดิมอยู่ที่ 752 บาทต่อหน่วย นั้นแสดงให้เห็นว่าบริษัทรั่วไหลจำกัดกำลังขายสินค้าประเภท ULT ขาดทุนอยู่ 164.99 บาทต่อหน่วย

จากข้อมูลตัวอย่างนี้ จะเกิดอะไรขึ้นถ้า บริษัทรั่วไหลจำกัด ยังใช้การคำนวณต้นทุนแบบเดิม และขายผลิตภัณฑ์ ULT ได้เป็นจำนวนมากและบักคำผวนก็คิดว่าสินค้าตัวนี้ขายดีก็เลยสนับสนุนให้บริษัทขายสินค้าตัวนี้ต่อไป นั่นก็หมายความว่าบริษัทรั่วไหลจำกัดกำลังขายสินค้าในราคาที่บริษัทเองขาดทุน ! แถมยิ่งขายได้มากขึ้นเท่าไหร่ก็เป็นการส่งเสริมการขาดทุนมากขึ้นเรื่อย ๆ

ขณะเดียวกันกับสินค้า STD, DEL ซึ่งขายได้ไม่ดี เนื่องจากมีราคาที่สูงกว่าคู่แข่งในตลาด  เพราะไม่สามารถลดราคาลงมาได้ (การคำนวณแบบเดิม) ก็ยิ่งทำให้การแข่งขันในตลาดของบริษัทรั่วไหลจำกัด ไม่สามารถที่จะแข่งขันกับคู่แข่งได้

และแน่นอนว่าเมื่อมีการใช้การคำนวณแบบใหม่นี้ ถ้าบริษัทรั่วไหลจำกัดยังใช้ราคาแบบเดิมสำหรับสินค้า STD, DEL บริษัทก็จะสามารถทำกำไรในสินค้าสองตัวนี้ได้มากขึ้น สิ่งที่บักคำผวนต้องรีบทำต่อก็คือการปรับราคาขายของสินค้า ULT ใหม่ให้สูงกว่าเดิมเพื่อลดการขาดทุนที่เกิดขึ้น !

 

อ้างอิงและดัดแปลงมาจากหนังสือ

Managerial Accounting

Creating Value in a Dynamic Business Environment
พิมพ์ครั้งที่ ๗ โดยสำนักพิมพ์ McGraw-Hill ปี 2008

แต่งโดย Ronald W. Hilton
Cornell University

Advertisements

ใส่ความเห็น

Fill in your details below or click an icon to log in:

WordPress.com Logo

You are commenting using your WordPress.com account. Log Out / เปลี่ยนแปลง )

Twitter picture

You are commenting using your Twitter account. Log Out / เปลี่ยนแปลง )

Facebook photo

You are commenting using your Facebook account. Log Out / เปลี่ยนแปลง )

Google+ photo

You are commenting using your Google+ account. Log Out / เปลี่ยนแปลง )

Connecting to %s